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quarta-feira, 21 de fevereiro de 2024

Emenda constitucional Nº 132/2023 – a reforma tributária brasileira e a instituição do IBS e CBS e IS

Resumo:

O presente artigo propõe uma análise da reforma tributária em vigor, destacando as transformações dos impostos ISSQN e ICMS no novo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), de competência estadual/municipal, e a transmutação do IPI, PIS e COFINS na Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), de caráter federal. Adicionalmente, examinaremos a introdução do Imposto Seletivo (IS), de competência federal, que em última análise, além do aumento da arrecadação, visa desencorajar o consumo de bens/serviços específicos. Abordaremos critérios gerais e seus principais conceitos, peculiaridades e implicações durante o período de transição, contribuindo assim para o entendimento deste paradigma tributário.

I. TRANSFORMAÇÕES E CRIAÇÕES DE TRIBUTOS:

O quadro tributário atual é marcado pela extinção de quatro impostos, quais sejam o ICMS, ISSQN, PIS e Cofins, sendo que o IPI persistirá em produtos que sejam fabricados na Zona Franca de Manaus.

Paralelamente, três novos tributos são implementados, quais sejam o IBS (imposto sobre bens e serviços), CBS (contribuição sobre bens e serviços) e IS (imposto seletivo, junto com um adicional destinado a produtos primários e semielaborados, contribuição esta instituída pelos Estados e Distrito Federal

II. FATO GERADOR E ABRANGÊNCIA DO IBS E CBS

O fato gerador do IBS e da CBS recairá sobre transações envolvendo bens materiais ou imateriais, incluindo direitos, e transações de serviços, tanto internas quanto importações.

A reforma tributária determinou a transformação das bases de cálculo do Imposto sobre Serviços (ISSQN), e ICMS em Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e as contribuições ao Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) em Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS).

É relevante ressaltar que não haverá tributação sobre transações de exportação, salvaguardando-se a manutenção de créditos tributários.

II.1 PRINCIPAIS CARACTERÍSTICAS DO IBS E CBS

Os princípios que informam o IBS e a CBS incluem a não-cumulatividade, neutralidade, apenas cobrança “por fora” (excluindo-se a tributação de tributo sobre tributo), ausência de incidência sobre exportações, legislação uniforme, tributação no destino, tributação de importações, rápida devolução dos créditos e uma base ampla, abrangendo operações com bens tangíveis e intangíveis, bem como serviços.

A uniformidade estabelecida pela legislação determina que o IBS e a CBS compartilhem diversos elementos essenciais, incluindo fato gerador, base de cálculo, hipóteses de não incidência, sujeito passivo, regras de não cumulatividade, créditos fiscais, imunidades e regimes tributários especiais.

Importante notar que as bases de cálculo de IBS e CBS são mutualmente exclusivas. Entretanto, durante o período de transição (2029 a 2032), existem exceções notáveis, com a inclusão de IBS e CBS nas bases de cálculo de ISS e Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), bem como a inclusão de Imposto Seletivo (IS) nas bases de cálculo de ICMS, ISS, IBS e CBS.

A responsabilidade pela calibragem periódica das alíquotas e pela manutenção do nível de arrecadação foi vocacionada para o Senado Federal. Durante a transição, existem considerações cruciais, incluindo a possibilidade de redução da arrecadação dos Fundos Estaduais de Equilíbrio Fiscal (FEEFs) nas alíquotas de Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e a perspectiva de inclusão de um adicional destinado ao Fundo de Combate à Pobreza nas alíquotas de IBS.

A resolução do Senado Federal desempenhará um papel crucial na implementação deste modelo, estabelecendo a alíquota de referência e aderindo a critérios que visam manter a carga tributária durante o período de transição. Nesse contexto, é importante destacar que o teto das alíquotas pode ser reduzido, caso ocorra um aumento significativo da arrecadação durante o período de transição.

O Comitê Gestor do IBS, composto pela Receita Federal do Brasil (RFB) e Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN), desempenhará um papel fundamental na coordenação desses aspectos, visando a uniformização de normas, interpretações, obrigações acessórias e procedimentos relacionados a esse tributo.

II.2 TRIBUTAÇÃO NO DESTINO

O critério da tributação no destino do bem ou serviço pelo IBS e CBS segue um modelo internacionalmente adotado com o objetivo de neutralizar a cadeia econômica. Sob este paradigma, a tributação de bens, direitos e serviços ocorrerá com base na alíquota do local onde são consumidos. No entanto, há uma exceção notável: a contribuição instituída pelos Estados e Distrito Federal sobre produtos primários e semielaborados permanecerá  vinculada ao Estado de origem.

Em um território, as alíquotas dos tributos serão uniformes para qualquer bem, direito ou serviço, representando a soma das alíquotas adotadas no destino. No âmbito federal, a alíquota que possivelmente será fixada girará em torno de 10%, enquanto no estadual e municipal, observamos alíquotas de 15% e 2%, respectivamente. A combinação destes valores resultará na alíquota única que regerá a tributação sob este modelo.

II.2 OPERAÇÕES DE IMPORTAÇÃO

Relevante a verificação sobre a complexa paisagem tributária que envolve as operações de importação e nuances dos regimes fiscais aplicáveis a setores específicos. Uma análise das bases de cálculo para o Programa de Integração Social (PIS), Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) revela que esses tributos são determinados por critérios distintos. Enquanto o PIS e a COFINS têm como base de cálculo o Valor Aduaneiro, o ICMS engloba o Valor Aduaneiro somado a Imposto de Importação (II), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), PIS/COFINS, ICMS, taxas e despesas aduaneiras.

Um ponto de destaque na reforma tributária reside na mudança significativa de paradigma que as operações de importação enfrentarão com a introdução do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS). De acordo com os dispositivos constitucionais 149, § 2º, III, a, CF, e 149-B, I, CF, o Valor Aduaneiro passa a ser a única base de cálculo aplicável a esses tributos, excluindo assim os demais encargos tributários e despesas aduaneiras, o que trará (ao menos se espera) uma simplificação nas operações de importação e no cumprimento das obrigações fiscais.

III. REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

Adicionalmente, a reforma tributária instituiu regimes específicos de tributação em diversos setores, como combustíveis, serviços financeiros, bens imóveis, bares e restaurantes, planos de assistência, hotelaria, sociedades cooperativas, órgãos públicos, aviação regional, agências de viagens e turismo, atividade esportiva, concursos de prognóstico, transporte de passageiros, entre outros. A escolha desses setores para regimes específicos leva em consideração características como a extensão das cadeias de valor, concentração de mão de obra, complexidade de fiscalização e impacto em outros setores.

A inovação do texto constitucional também destaca regimes diferenciados de tributação, que oferecem reduções substanciais de IBS e CBS para determinados setores. Exemplos notáveis incluem setores como educação, saúde, transporte de passageiros, produto agropecuário, insumo agropecuário, produção artística, medicamentos, dispositivos médicos/acessibilidade, segurança da informação e cibernética, produtos de higiene pessoal, comunicação institucional, alimentos para consumo humano, suco natural, cuidados com a saúde menstrual, inovação, ciência e tecnologia, automóveis de passageiros, entre outros, com reduções que variam de 60% a 100%.

A tabela abaixo oferece uma visão clara e concisa das possibilidades de isenção e redução das alíquotas de IBS e CBS em cada setor mencionado, fornecendo informações valiosas aos leitores interessados nos regimes tributários específicos aplicáveis a essas atividades.

SetorPossibilidade de Isenção/Redução de Alíquota de IBSPossibilidade de Isenção/Redução de Alíquota de CBS
Transporte de PassageirosIsençãoAlíquota Zero
Cesta BásicaAlíquota ZeroAlíquota Zero
PROUNIRedução de 100%Redução de 100%
Reabilitação UrbanaIsenção ou Redução de até 100%Isenção ou Redução de até 100%
Advocacia, Contabilidade, Medicina, Produção Artística e LiteráriaRedução de 30%Redução de 30%

Vê-se que há Regimes Diferenciados de Tributação, cujas categorias incluem dispositivos médicos e de acessibilidade para pessoas com deficiência, medicamentos essenciais e produtos relacionados à saúde menstrual, além do transporte coletivo de passageiros, seja ele rodoviário ou metroviário, com foco nas áreas urbanas, semiurbanas e metropolitanas, entre outras oportunidades.

Agora, concentremos nossa atenção no transporte coletivo de passageiros, um setor que merece destaque. Sob o Regime Diferenciado, temos a perspicaz possibilidade de uma redução impressionante de 60% nas alíquotas de Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), ou até mesmo a isenção completa. O Regime Específico, por sua vez, acena com a perspectiva de alterações nas alíquotas e créditos tributários.

Não podemos esquecer os incentivos regionais, que incluem isenções, reduções e diferimentos temporários de tributos federais, bem como estímulos para a redução de emissões de carbono. É crucial ponderar sobre o impacto destes regimes no cenário tributário.

A regulamentação destes regimes será cuidadosamente estabelecida por Lei Complementar.

IV. SIMPLES NACIONAL

 E o Simples Nacional, continuará a ser uma opção viável? Uma importante modificação é que o contribuinte do Simples Nacional gerará para seu comprador apenas créditos proporcionais ao valor que tenha pago. Ou seja, como o contribuinte do Simples Nacional recolhe menos tributos, o próximo adquirente da cadeia se creditará de menos tributo.

Atualmente, a adesão ao Simples Nacional resulta em um “ganho” de crédito de PIS/COFINS, calculado sobre o valor total da aquisição para aquele que adquire produtos ou serviços de uma empresa vinculada ao Simples, o que poderá tornar desinteressante para uma empresa a compra de produtos ou serviços de empresas do Simples Nacional, prejudicando os contribuintes que recolhem pelo Simples Nacional.

V. IMPOSTO SELETIVO (IS)

O Imposto Seletivo (IS) tem sua base de incidência voltada para a produção, extração, comercialização ou importação de produtos que apresentam riscos à saúde ou ao meio ambiente. Este imposto possui uma característica peculiar, uma vez que a tributação recai não apenas sobre a comercialização, mas também pode abranger a produção para consumo próprio, bem como considerar aspectos como quebras, perdas e deterioração desses produtos. É importante ressaltar que o IS é um imposto de caráter extrafiscal, ou seja, visa não apenas arrecadar, mas também regular comportamentos em prol do bem-estar social e ambiental.

A implementação do IS está programada para 2027 e seguirá uma sistemática monofásica, simplificando o processo de tributação em relação a esses produtos. No entanto, é crucial notar que o IS não incidirá sobre determinados setores, tais como energia, telecomunicações, armas e munições, bem como o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). Por outro lado, o IS terá alcance sobre a extração, incluindo petróleo e minérios, além de produtos como combustíveis.

No tocante a produtos prejudiciais ao meio ambiente, como combustíveis fósseis, plásticos e outros, muitos países já aplicam o IS como uma medida de proteção ambiental. No entanto, a reforma tributária englobou produtos derivados do petróleo, o que abrange uma ampla gama de subprodutos, incluindo plásticos, cosméticos e alimentos, gerando a possibilidade de um impacto indireto sobre produtos não prejudiciais à saúde.

O IS (imposto seletivo) também é conhecido como “tributo do pecado” (ou ‘sin taxes’), que recae sobre produtos que apresentam externalidades negativas à saúde. Produtos como cigarros e bebidas alcoólicas já são conhecidos por essa tributação seletiva em virtude dos danos à saúde que podem causar. Em outros países, essa categoria inclui produtos com alto teor de açúcar, jogos de azar, entre outros.

É importante destacar que no regime do Simples Nacional, não há a obrigatoriedade de inclusão do IS no recolhimento unificado, o que pode gerar variações significativas no tratamento tributário para empresas enquadradas neste regime.

Em resumo, o Imposto Seletivo (IS) representa um importante avanço na tributação de produtos nocivos à saúde e ao meio ambiente, mas também levanta desafios e incertezas em relação a sua implementação e impactos econômicos. Cabe às autoridades e à sociedade civil analisar cuidadosamente as implicações dessa reforma tributária para garantir o equilíbrio entre objetivos fiscais e socioambientais.

VI- ZONA FRANCA DE MANAUS

Para a Zona Franca de Manaus (ZFM), a Lei Complementar do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) deverá estabelecer mecanismos para manter a competitividade da região, uma vez que tributos como o ICMS, ISS e PIS/COFINS serão extintos. Estes mecanismos incluem instrumentos fiscais, econômicos ou financeiros. Produtos fabricados na ZFM manterão o IPI, enquanto os demais terão alíquota zerada.

A criação de um Fundo de Sustentabilidade e Diversificação Econômica, financiado pelos recursos do IS, visa fomentar o desenvolvimento econômico e compensar eventuais perdas de receita causadas pela implementação do IBS/CBS. Não há restrições à concessão de novos incentivos fiscais na ZFM.

VII – CASH BACK

A Emenda Constitucional 132/23 traz para o cenário brasileiro mais um instrumento de aplicação do princípio da “Capacidade Contributiva” que estabelece que os impostos serão graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte. A reforma tributária seguiu essa diretriz ao determinar que a operacionalização do “cashback” (devolução do IBS e da CBS às pessoas físicas) devolverá ao contribuinte de baixa renda o valor recolhido de IBS e CBS, lembrando que a forma de devolução será parametrizada por lei complementar.

VIII- MANUTENÇÃO DOS BENEFÍCIOS FISCAIS ATÉ 2032

A manutenção dos incentivos fiscais de ICMS até 2032, com compensação financeira da redução do nível dos benefícios, busca cumprir os princípios da anterioridade e da não surpresa tributária, quando se evita  uma brusca alteração na carga tributária que poderia prejudicar investimentos já realizados.

IX – DEMAIS TRIBUTOS VIGENTES E CONSIDERAÇÕES GERAIS

A reforma tributária estabelece que contratos públicos e privados poderão sofrer ajustes para absorver os impactos da nova legislação, respeitando o princípio da legalidade, posto que referida adequação será revista por lei complementar.

No que diz respeito à COSIP (inclui custeio de sistemas de monitoramento para segurança e preservação de logradouros públicos), a proposta gera dúvidas quanto ao financiamento de sistemas de monitoramento para segurança pública. No entanto, há dúvidas se a COSIP irá custear essas despesas ou se o Município poderá criar nova contribuição. Está em andamento a revisão de Parcerias Público-Privadas.

Quanto ao ITCMD (IMPOSTO DE TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS OU DOAÇÃO), convém mencionar que fora determinado o estabelecimento de alíquotas progressivas pelos Estados, em tese buscando uma tributação mais equitativa, mas que com certeza irá onerar mais o bolso do cidadão que fizer doação de bens ou daquele que receber bens em inventário. Também estabelece que o ITCMD decorrente do inventário será devido no local de residência do “de cujus”, ou seja de quem faleceu.

CPRB (Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta) será mantida, fixando um risco potencial de que essa contribuição seja manejada como recurso para aumentar a arrecadação, em complemento à CBS, gerando aumento de carga tributária.

X- REGRAS DE TRANSIÇÃO PARA A VIGÊNCIA DA REFORMA TRIBUTÁRIA

A reforma tributária traz consigo um processo de transição que visa manter a carga tributária sem aumentos abruptos e promover uma adequação gradual ao novo sistema. Abaixo, apresentamos um resumo das principais etapas desse período de transição, juntamente com uma tabela ilustrativa para melhor compreensão:

Etapa 1: Promulgação da Emenda Constitucional nº 132 (2023) que ocorreu em dezembro de 2023.

Etapa 2: Possível Aprovação de Lei(s) Complementar(es) (2024/2025) Durante os anos de 2024 e 2025, espera-se a aprovação de leis complementares que detalharão os aspectos da reforma tributária.

Etapa 3: Início do novo sistema (2026) Em 2026, marcará o início do novo sistema tributário. As alíquotas previstas são de 0,1% para o IBS (Imposto sobre Bens e Serviços) e 0,9% para a CBS (Contribuição sobre Bens e Serviços). É importante notar que esses valores poderão ser deduzidos do PIS/COFINS ou compensados com outros tributos federais, ou ainda ressarcidos em um prazo de até 60 dias.

Etapa 4: Entrada em vigor da CBS e arrecadação do IS (2027) No ano seguinte, em 2027, a CBS entrará em vigor, marcando o início da arrecadação do IS (Imposto Seletivo). O PIS/COFINS será extinto, e as alíquotas do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados) serão reduzidas a zero para produtos sem industrialização na ZFM (Zona Franca de Manaus).

Etapa 5: Continuidade da Transição (2028). Em 2028, o IBS de 0,1% (sendo 0,05% destinado aos Municípios e 0,05% aos Estados) continuará sendo recolhido, acompanhado de uma redução equivalente na alíquota da CBS.

Etapa 6: Divisão da carga tributária (A partir de 2029) A partir de 2029, a carga tributária será dividida entre ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) e ISSQN (Imposto sobre Serviços) e o IBS, de acordo com a seguinte progressão:

·         Em 2029: 9/10 de ICMS e ISSQN e 1/10 de IBS.

·         Em 2030: 8/10 de ICMS e ISSQN e 2/10 de IBS.

·         Em 2031: 7/10 de ICMS e ISSQN e 3/10 de IBS.

·         Em 2032: 6/10 de ICMS e ISSQN e 4/10 de IBS.

Etapa 7: Extinção do ICMS e ISSQN (2033). Finalmente, em 2033, está prevista a extinção do ICMS e ISSQN, consolidando o novo sistema tributário.

Tabela de Transição:

AnoTributosAlíquotasProcedimentos de Transição
2023Emenda Constitucional nº 132Promulgação da Emenda Constitucional.
2024/2025Leis ComplementaresPossível aprovação de leis complementares.
2026IBS e CBS0,1% e 0,9%Início do novo sistema, deduções ou compensações.
2027CBS e ISEntrada em vigor da CBS e arrecadação do IS.
2028IBS e CBS0,1% e reduçãoContinuidade da transição.
2029+ICMS, ISS e IBSProgressivasDivisão da carga tributária até extinção.
2033-IBS, CBS e ISa serem definidasExtinção do ICMS e ISS.

É essencial que os contribuintes estejam atentos a essas regras de transição para se adaptarem gradualmente ao novo cenário tributário, evitando impactos financeiros significativos durante o processo.

XI – CONCLUSÃO:

Estamos diante de mudanças estruturais profundas no atual sistema tributário vigente, cuja implementação também modificará as estruturas estaduais de fiscalização e arrecadação, além é claro, de impactar a vida dos contribuintes.

Leis complementares a serem intituídas serão estratégicas para garantir que a carga tributária não seja majorada astronomicamente, a prevenir-se, também, que possíveis mecanismos intrincados de cobrança dos tributos e dificuldades em suas restituições não tornem ainda mais complicado um sistema tributário que se propôs a ser simplificante.

Em resumo, a Reforma Tributária oferecerá um mundo complexo, repleto de entendimentos a serem esclarecidos, mas que também trarão oportunidades para quem dominar sua sistemática. Ato seguinte, será essencial acompanhar as disposições das legislações complementares, que auxiliarão o contribuinte no planejamento fiscal futuro e tomada de decisões que beneficiem seus negócios e contribuam para um cenário tributário mais equilibrado e justo.

Portanto, é fundamental um debate amplo e aprofundado para aprimorar essa reforma, assegurando que ela cumpra efetivamente seu propósito de promover um sistema tributário mais justo e eficiente.

Fonte: Emenda Constitucional 132/23 disponível em https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/emendas/emc/emc132.htm

Autora:

Dra. Alexssandra Franco de Campos

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